Operações internas x interestaduais: o que muda no ICMS?

Uma empresa vende uma mercadoria por R$ 1.000,00. Se o comprador estiver no mesmo Estado, qual será a alíquota do ICMS? E se estiver em outro Estado?

A resposta muda porque, no ICMS, é fundamental identificar onde a operação é considerada ocorrida e para onde a mercadoria é destinada.

Em uma operação interna, normalmente aplicamos uma alíquota prevista na legislação do próprio Estado. Em uma operação interestadual, entram em cena as alíquotas interestaduais fixadas pelo Senado Federal.

Antes de concluir o tratamento, também é necessário observar:

• Estado de origem e Estado de destino;
• natureza da mercadoria e eventual enquadramento na regra dos importados;
• condição do destinatário como contribuinte ou não contribuinte do ICMS;
• se o destinatário é consumidor final;
• finalidade da aquisição;
• existência de benefício fiscal, substituição tributária ou outro regime específico.

Em uma situação comum de venda de mercadorias, podemos dizer, de forma didática, que uma operação é interna quando o estabelecimento remetente e o destino juridicamente relevante da operação estão localizados na mesma unidade federada.

Mas o ICMS não deve ser analisado apenas olhando o endereço do cliente. O art. 11 da Lei Complementar nº 87/1996 estabelece regras específicas para determinar o local da operação ou prestação para fins de cobrança do imposto e definição do estabelecimento responsável.

Nas operações internas, precisamos consultar a legislação da unidade federada correspondente. Não existe uma única alíquota interna nacional do ICMS.

A legislação estadual pode prever tratamentos diferentes conforme, entre outros fatores:

• mercadoria ou serviço;
• classificação fiscal e descrição do produto;
• finalidade da operação;
• benefício fiscal;
• regime específico;
• demais características da operação.

A Constituição também estabelece limites para as alíquotas internas em relação às interestaduais, observadas as regras constitucionais aplicáveis.

Em uma operação interestadual, remetente e destinatário estão, em regra, localizados em unidades federadas diferentes.

A Constituição atribui ao Senado Federal a competência para estabelecer as alíquotas aplicáveis às operações e prestações interestaduais.

Nas operações interestaduais com mercadorias, a alíquota aplicável deve ser identificada conforme as regras fixadas pelo Senado Federal.

• 12% — regra geral prevista na Resolução do Senado Federal nº 22/1989;
• 7% — operações e prestações realizadas nas Regiões Sul e Sudeste, destinadas às Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste e ao Espírito Santo, conforme a Resolução nº 22/1989;
• 4% — operações interestaduais com bens e mercadorias importados abrangidas pela Resolução do Senado Federal nº 13/2012.

Um benefício fiscal pode alterar a base de cálculo, o valor do imposto, os créditos ou a carga tributária efetiva sem necessariamente alterar a alíquota interestadual nominal fixada pelo Senado.

A Resolução do Senado Federal nº 22/1989 estabelece a alíquota de 12% para as operações e prestações interestaduais, ressalvado o fluxo específico sujeito a 7%.

A comparação mostra apenas o imposto da operação apresentada. Ela não representa, por si só, a carga final de ICMS ao longo de toda a cadeia.

A Resolução nº 22/1989 prevê alíquota de 7% nas operações e prestações realizadas nas Regiões Sul e Sudeste e destinadas às Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste e ao Espírito Santo.

Origem e destino são essenciais para identificar se a operação se enquadra no fluxo de 7% ou na regra de 12%.

A Resolução do Senado Federal nº 13/2012 estabelece alíquota interestadual de 4% para determinadas operações com bens e mercadorias importados do exterior.

A regra alcança, em linhas gerais:

• bens e mercadorias que, após o desembaraço aduaneiro, não tenham sido submetidos a processo de industrialização;
• bens e mercadorias que, mesmo submetidos a industrialização, resultem em mercadoria com conteúdo de importação superior a 40%, observadas as regras da Resolução.

A própria Resolução prevê exceções. Por isso, não é correto concluir que toda mercadoria importada estará automaticamente sujeita à alíquota de 4%.

Essa matriz é uma ferramenta inicial. Depois de identificar a alíquota interestadual de referência, ainda é necessário analisar se existe benefício fiscal, substituição tributária, DIFAL ou outro tratamento específico.

A diferenciação das alíquotas interestaduais integra a própria estrutura constitucional do ICMS e está relacionada à repartição da tributação entre as unidades federadas.

Por isso, não devemos interpretar uma alíquota interestadual de 7% ou 12% como se ela representasse, automaticamente, a carga final de ICMS sobre toda a cadeia econômica.

Nas operações destinadas a consumidor final localizado em outro Estado, a Constituição determina a utilização da alíquota interestadual e atribui ao Estado de destino o imposto correspondente à diferença entre sua alíquota interna e a interestadual.

Essa diferença é conhecida como DIFAL — Diferencial de Alíquotas.

Como regra constitucional:

• se o consumidor final for contribuinte do ICMS, a responsabilidade pelo recolhimento do diferencial é atribuída ao destinatário;
• se o consumidor final não for contribuinte do ICMS, a responsabilidade é atribuída ao remetente.

A Lei Kandir admite que a responsabilidade por substituição tributária alcance inclusive o valor correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual em operações destinadas a consumidor final contribuinte.

Por isso, antes de concluir que o DIFAL será necessariamente recolhido pelo próprio destinatário, deve-se verificar se há regra de substituição tributária que atribua responsabilidade ao remetente.

Uma compra interestadual, por si só, não é suficiente para concluir que haverá diferencial de alíquotas.

É necessário verificar a finalidade da aquisição.

Uma aquisição para revenda, por exemplo, não deve ser tratada automaticamente da mesma forma que uma aquisição destinada a uso, consumo ou ativo imobilizado.

Outra situação que exige cuidado são as transferências entre estabelecimentos de mesma titularidade.

A redação vigente da Lei Complementar nº 87/1996 estabelece que não se considera ocorrido o fato gerador na saída de mercadoria de um estabelecimento para outro de mesma titularidade, disciplinando também a transferência dos créditos nas operações interestaduais.

A legislação ainda permite opção específica de equiparação da transferência a operação sujeita à ocorrência do fato gerador, observadas as condições legais.

Uma operação interestadual com mercadoria sujeita à substituição tributária pode exigir uma análise adicional.

Entre os pontos a verificar estão:

• existência de convênio, protocolo ou outro acordo interestadual aplicável;
• legislação da UF de destino;
• responsabilidade pelo recolhimento;
• base de cálculo da substituição tributária;
• MVA, preço fixado ou outra metodologia aplicável;
• alíquota interna da UF de destino;
• ICMS próprio e ICMS-ST, quando aplicáveis.

Por isso, os exemplos de 7%, 12% e 4% apresentados neste artigo não devem ser utilizados isoladamente para calcular ICMS-ST.

Os exemplos matemáticos deste artigo servem principalmente para compreender a lógica das operações no regime normal de apuração.

No Simples Nacional, o ICMS abrangido pelo regime segue sua própria sistemática dentro do DAS. Além disso, determinadas situações, como substituição tributária, DIFAL, antecipações e outras hipóteses legais, podem ficar fora da sistemática ordinária do DAS.

Considere três vendas de mercadoria nacional, em operações comuns, sem benefício fiscal, substituição tributária ou outra particularidade.

Base de cálculo em todas as situações: R$ 10.000,00.

Esses números representam apenas o cálculo básico da operação apresentada. Não contemplam:

• DIFAL;
• FCP;
• substituição tributária;
• benefício fiscal;
• redução de base de cálculo;
• regime especial;
• Simples Nacional;
• mercadoria importada sujeita à regra de 4%;
• outros tratamentos específicos.

Distinguir uma operação interna de uma interestadual parece simples: basta verificar se origem e destino estão no mesmo Estado. Na prática, a análise tributária exige mais.

Precisamos identificar o local jurídico da operação, origem, destino, mercadoria, destinatário, finalidade da aquisição e eventual existência de tratamentos específicos.

Nas operações internas, as alíquotas são encontradas na legislação da unidade federada correspondente.

Nas operações interestaduais com mercadorias, a alíquota aplicável deve ser identificada conforme as regras fixadas pelo Senado Federal: 12% como regra geral da Resolução nº 22/1989, 7% nos fluxos específicos previstos na mesma Resolução e 4% nas hipóteses abrangidas pela Resolução nº 13/2012.

Depois de identificar essa alíquota, deve-se analisar separadamente se existe benefício fiscal ou outro tratamento específico que altere a base de cálculo, o valor do imposto, os créditos ou a carga tributária efetiva.

Quando o destinatário em outro Estado for consumidor final, a operação também pode exigir análise do DIFAL e, no caso de destinatário contribuinte, de eventual substituição tributária e acordo interestadual aplicável.

• Constituição Federal de 1988 — art. 155, § 2º, especialmente incisos IV a VIII. Acesso oficial
• Lei Complementar nº 87/1996 — Lei Kandir, especialmente arts. 6º, 9º, 11, 12 e 13. Acesso oficial
• Resolução do Senado Federal nº 22/1989 — alíquotas interestaduais de 12% e 7%. Acesso oficial
• Resolução do Senado Federal nº 13/2012 — alíquota interestadual de 4% em determinadas operações com importados. Acesso oficial
• Lei Complementar nº 190/2022 — regras relacionadas ao DIFAL. Acesso oficial
• Lei Complementar nº 204/2023 — transferências entre estabelecimentos de mesma titularidade. Acesso oficial